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采用变动成本核算法对现代企业管理的影响及意义

发布时间:2020-01-20 13:12

  关键词:管理会计;变动成本法;优越性

  1 引言

  随着社会的发展,市场的经济状况也在不断地变化,随之企业的竞争也变得越来越激烈。所以,很多企业为了可以在社会上得到长期的发展,提高自身的利益,就需要投入新的技术进行改革,改进企业的内部管理状态,这样就会有很大的费用支出。为了适应新时代的发展,对成本传统的核算方法将被取代,现代对成本的管理方法将进入企业,对于企业而言,它的数据以及资料就变得更加准确。因此,要想把企业的成本核算情况完整的反映出来,就必须采用变动成本核算法,从而来满足企业的管理要求。

  2 变动成本法的相关概念

  2.1变动成本法的概念

  变动成本法则是在计算产品成本时,只将直接材料、直接人工和变动制造费用包括在内,而将固定制造费用作为期间费用处理的成本计算方法[[1]]。企业在生产产品的过程中,会出现一些成本上的变动,要充分考虑好变动的成本才更有利于企业进行生产经营。通常情况下,企业应将生产原材料、人力及变动制作费用进行充分的考虑,这部分原材料在生产过程中通常会与原计划产生一定的差异,再加上当今社会经济激烈的竞争环境,企业的经营管理面对更大的难度,企业在进行每一个决策之前都需要财务部门提供具有说明力的数据,此时应用变动成本法就更加具有说服力,能够保证企业的决策更 加具有科学基础。

  企业在生产和经营过程中首先要对产品的成本做出预算和计划,要以成本的有效分析为生产的基础,在成本的计算过程中融入那部分容易产生变动的成本内容,期间费用是指那部分不会发生变动的生产成本[[2]]。这使得成本的计算方式变成了程序计算损益是被贡献式损益来体现的,与此同时,在日常的产品销售过程中,这种成本计算方法还会与运输、保险和销售抵押金等内容相结合。

  2.2变动成本法在实际应用中的作用

  2.2.1产品盈利能力资料的提供

  企业在正常的运营过程中,会计部门应负责将产品盈利能力资料详细的信息进行管理,这是产品是否能够获得充足经济效益的基础,也是企业在经营管理中采取经营措施和策略的主要依据。“贡献毛益”是每一种生产产品在销售过程中所获得的经济效益的重要体现[[3]]。因此,每一种产品的盈利能力都可以通过贡献毛益来体现,同时也说明了该产品为企业带来经济效益的大小的重要体现。但是,在这一整个过程中,产品的变动成本规划的功劳是不容忽视的。

  2.2.2为企业经营决策提供重要价值资料

  企业在日常的生产经营过程中要对某一产品的成本、销量及所获利润进行观察,通过有效的分析来确定盈亏临界点,这样才能够在实践中不断发现成本的使用与产量之间的主要规律,只有做到了以上几点的有效分析,企业才能够进行未来发展的决策的制定,然而这一切都是要建立在有效分析贡献毛益的基础之上的。同时,短期经营策略也是企业获得更高经济效益的重要标准,因此贡献毛益资料还可以用于企业的短期经营策略的制定参考。

  2.2.3促进企业正常的内部运行

  企业的日程内部运行,需要各个部门有效的合作,责任会计、弹性预算和标准成本都能够与变动成本进行有效的结合,它们的结合能够使企业内部各个机关相互影响和制约,同时相互协调,促进企业的顺利运转[[4]]。同固定成本不同,固定的标准成本和弹性预算是控制企业变动成本的重要基础。所以,企业有效运用变动成本计算,能够促进其他成本计算和分析方法的有效实施,促进工作业绩在各个部门当中的有效评价。

  3 变动成本法和完全成本法的比较

  3.1对产量决策的影响不同

  在变动成本法下,由于产品的生产成本是根据变动成本来计算的,因此,在产量增加的情况下,产品的单位成本并不会发生改变,但是,当利润超过盈亏平衡点之后,其就会和销售量成正比[[5]]。根据变动成本法来进行产量决策,往往会将产品的销售状况作为重点考虑对象,这与现代管理会计中的“以销定产”理念是比较相似的。

  在完全成本法下,一旦企业的产量出现较大变化,其利润也会受到极大影响,当产量出现大幅上升的情况时,生产成本中的固定制造费用的单位产品承担量就会下降,进而导致单位产品的成本减少,在这种条件下,尽管企业的销售量保持不变或者下降,也极有可能出现利润上升的情况,这就很容易让企业领导者作出继续提高产量的非理性决策。

  3.2理论依据不同

  变动成本法要求在短时间内对产品的成本进行计算,进而对产品的近期生产成本进行有效观察和分析,这种变动成本法是短期核算的深刻表现,同时也是大部分企业管理者和内部会计人员进行短期成本核算的依据,反过来看,变动成本法之所以在企业生产中占据重要地位,也是基于这种理论基础的表现。

  完全成本法更注重成本补偿的一致性,它的理论依据如下:固定制造费用和变动制造费用、直接人工成本以及直接材料成本的支出类似,它属于生产领域内的费用,和产品的生产具有密切联系,因此,应将固定制造费用看做产品成本的组成部分,并从产品销售利润中得到补偿[[6]]。完全成本法追求的是成本计算的全面性,在该理论依据之下,固定制造费用基本等同于变动制造费用,这就是完全成本法理论依据的来源。

  3.3产品构成内容不同

  在变动成本法之下,制造费用根据成本性质划分为固定性制造费用和变动性制造费用两种类型,之后再将直接人工成本、直接材料成本和变动性制造费用一起作为产品成本计入到总成本[[7]]。在完全成本法之下,总成本被划分为非制造成本与制造成本两部分,其中,非制造成本被当作期间成本,最终算入当期损益;制造成本则当作产品成本计算。

  3.4应用目的和计算侧重点不同

  对于变动成本法来说,其更关注的是企业内部管理阶层的使用要求,计算的侧重点在产品的固定成本、变动成本以及边际贡献等方面,着重展现本量利分析中每个数据之间的联系,让企业管理者据此找到成本的可控点,从而实现内部成本控制的目标。对于完全成本法来说,其更加关注的是在一定时间段内,企业向外界提供的税前利润,目的是满足潜在投资者以及相关人员对企业财务信息的需求,此外,在完全成本法下计算出来的企业财务信息还有一个重要功能,那就是可在企业纳税申报中使用。

  4 变动成本法的优势性与局限性

  4.1变动成本法的优越性

  4.1.1有助于控制成本和划分责任

  在变动成本法中,变动性生产成本由生产部门负责核算与控制,固定性的生产成本和管理成本则归属于对应的管理部门,销售部门则负责控制变动性的销售成本,如果成本超标或出现了什么问题,也方便找到应该负责的部门,从而各部门都有明确的责任划分[[8]]。此外,应该说企业要实现的成本降低是变动生产成本的降低。在完全成本法下,成本降低可以通过增加产量实现,它降低的是单位产品成本,但这并不是生产部门为降低成本而做出改进导致的真实业绩,它只是一种表面上的降低,实际意义并不大。因此,从以上方面来看,企业采用变动成本法更为合适。

  4.1.2重视销售防止盲目生产

  当采用完全成本法核算时,由于期末存货会吸收一部分固定成本,在当期损益中扣除的固定成本就只包含已销售产品分摊的那一部分,这就导致即使是在企业销售额下降情况下,利润还会“虚增”。而在变动成本法下,固定成本是计入当期损益的,所以利润是随销量同向变动的,与产量无关, 减少了在完全成本法下利润的某些虚假成分,从而有利于帮助企业管理部门重视销售环节, 促使销售人员更加努力工作,关注市场,以销定产,做到适销对路减少积压,减少不必要的损失。

  4.1.3正确进行短期决策

  变动成本法重点关注反映产品盈利能力的边际贡献,在将它补偿固定成本后,就可得到利润信息,能够揭示出本量利之间准确的联系[[9]]。盈亏平衡点和本量利分析都是可以通过变动成本法提供的,有利于决策者预测目标销售量、目标成本、规划目标利润等, 做出正确的生产经营决策。短期经营决策的主要目的是解决如何使现有的剩余生产能力得到最合理、最充分的利用,当企业面临多品种产品生产决策时,可以通过对各种产品的本量利分析及比较,从多个方案中选择最优产品生产。

  4.1.4特殊订单的产品定价

  企业在接受正常订货之外有时还会有特殊订货,特殊订货的价格有时甚至低于单位成本。当一客户出价低于正常成本,企业就要考虑是否接受这一特殊订单。通常我们认为售价高于成本时才会获得利润,但当企业生产能力没有被充分利用,没有接受足够的订单时,就要看这笔订单能否为企业带来利润来判断是否接受。比如一笔特殊订单的单价为 45 元,这种产品在正常订货时价格为 85 元,总成本为 55 元,变动成本为 35 元,则应该接受,因为它虽然低于总成本但仍可以获得 10 元(45-35)的边际贡献从而增加盈利。

  4.2变动成本法的局限性

  4.2.1不符合传统成本概念

  成本是指企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费。各权威机构对成本的定义都是一种“总”的概念,可概括为为生产某一产品耗费的全部费用。按理说产品成本也应该包括为生产产品而耗费的固定成本。显然,变动成本法中的产品成本与其不符,它将固定成本归入了期间费用。

  4.2.2不符合对外报表要求

  在变动成本法下,在计算当期利润时,固定性制造费用作为期间费用被全部扣除。而在完全成本法下,固定性制造费用只扣除由已销产品承担的部分,期末存货还要吸收一部分固定性制造费用[[10]]。这势必导致变动成本法核算下期末存货价值会被低估,当期利润也会减少,在某种程度上就会影响股利和分红,影响到投资者的利益,并且会减少所得税和国家财政收入。正因如此,我国的税务部门、财政部门等机构以及美国的一些权威机构如成本会计标准局和美国注册会计师协会等都不允许企业以变动成本编制对外报表。

  4.2.3不利于长期决策

  变动成本法并不适用于长期决策。其原因如下:首先,我们计算成本是以“过去”的资料为基础来为未来的决策作参考。未来是会发生变化的,这样反映过去的成本资料对于未来决策的作用会减弱。其次,单位变动成本和固定成本总额不变是相对而言的,它会被技术进步、经营规模等因素影响,从长远来看,单位变动成本和固定成本都不能一直不变,因为产量在长期内是会变化的[[11]]。长期决策并不同于短期决策,它要解决的是如生产能力或经营规模变动等问题。而变动成本法所提供的单位变动成本与边际贡献等信息的参考价值是局限在一定的相关范围内的。

  4.2.4依赖于成本划分清晰

  变动成本法认为成本能准确划分为固定性和变动性,但在现实的生产活动中,大部分的成本都是混合成本,例如企业中检验员的工资就是半固定成本;设备维修费、水电气费及电话费属于半变动成本;工人不在正常工作时间内加班要支付的加班费就是延期变动成本[[12]]。若企业采用变动成本法核算就需要采用一定方法将成本分解,这就使得成本核算工作更加复杂和难以开展。而混合成本的分解并不具有很强的客观规律性,甚至难以分解和精确计算。

  此外固定成本的固定性和变动成本的变动性是以相关范围为前提的,在相关范围内它们的性态才会与产量和时间无关并且保持不变,而并不意味着在任何情况下都是这样。因此在相关范围变化时,我们需要重新对其成本性态进行划分,必然需要做大量的会计工作,这就要求会计工作人员有足够高的素质和水平。因为一旦对变动成本和固定成本的重新划分不准确,就会影响利润和管理层的决策,很有可能会造成一些不必要的损失。

  4.2.5与现代企业实际情况不符合

  在当前的经济环境下,随着社会生产力的发展和科学技术在生产中的广泛应用,劳动密集型产业将逐步向资本密集型产业转化。生产自动化程度逐渐提高,过去主要依赖直接人工和直接材料的生产情况将发生改变,对技术和设备的依赖程度将提高,制造费用逐渐成为产品成本中的大部分成本。这将导致固定成本会超过变动生产,而若仍以变动成本法核算,显然会低估产品成本,不利于产品定价决策。

  完全成本计算应用于企业内部管理的主要缺陷,在于利润的实现与产品销售的实现在一定程度上存在脱节的现象,究其原因,乃期初、期末产成品存货成本结转的影响所致。在新制造环境下“适时生产系统”的采用,可使产成品实现“零存货”,就自然消除了利润的实现与产品销售的实现之间的不相关性[[13]]。

  5 变动成本法局限性的完善建议

  5.1建立结合制成本核算制度

  1.日常核算以变动成本法为基础,仍以变动成本核算产品成本。

  2.设置“变动性制造费用”和“固定性制造费用”两个账户登记日常发生的业务。还要增设“存货中的固定性制造费用”账户,把发生的固定性制造费用先计入这一账户,到期末再把其中应归属于本期已销售产品的部分转入“产品销售成本”账户,并列入损益表,作为本期销售收入的一个扣减项目;对其中应属于期末在产品、产成品的部分留存,并加到资产负债表上的在产品、产成品上,这样期末就可以看出它们的完全成本。

  5.2加强法律保障和财政支持

  我国目前的会计工作是在各种会计法律法规指导下进行的,它们在规范会计关系方面起着重要作用,但在管理会计这一方面却并没有提供更多的指导,这与我国对管理会计的重视程度不够有着很大关系,而如今管理会计在加强企业内部管理方面的作用日渐显著,更应该通过法律为管理会计指引方向[[14]]。由于采用变动成本法会减少所得税从而减少财政收入,难以获得财政部门的支持,就使它更难以被广泛应用。财政部门应该转化一下角度,从有利于企业管理和发展方面着想,提供财政方面的支持。

  5.3提高会计人员素质

  成本核算属于管理会计范畴,对于大多数会计人员来说,他们掌握得更熟练并且更加看重的是财务会计方面的知识与技能,在管理会计工作方面业务就能力低、意识差, 尤其是像变动成本法的应用中核算工作复杂且繁琐,只有拥有专业的成本核算技能的会计人员才能胜任。我们应该不仅在学校中重视管理会计理论教学,更要重视实际工作中管理会计的应用,使每一个准备加入会计行业的人员和已加入会计行业的人员在工作中有能力应付。

  5.4内部控制要更加完善

  采用变动成本法则不同类成本由不同部门控制,在生产经营过程中,企业会遇到各种各样的问题,都有可能影响到企业生产成本,因此成本控制包括成本计划与目标制定及成本核算等需要各个部门相互配合才能完成[[15]]。只有在各个部门都能完善管理,正确履行职责的基础上,成本核算信息才会真实、完整、准确,才能为决策提供可靠信息。

  成本报表是企业内部成本管理的报表,是为企业内部管理需要而编制,对加强成本管理,提高经济效益有着重要的作用,因此企业可以在成本报表中使用变动成本法。

  5.5会计制度设计上提供支持

  企业在进行有关成本核算制度设计的会计制度设计时,要考虑到如果采用变动成本法核算的情况下,应如何合理详尽的设计制度使其既能保证为企业改善内部管理提供依据,又能在期末准确的调整为适合对外报表的完全成本。避免因没有制度支持而造成混乱。

  6 结语

  本文论述了变动成本法的应用现状及优势所在,分析了它的存在的问题,并提出了解决问题的构想。我们应该认识到,没有一种成本核算方法是十全十美,在任何时期和企业里都适用的。对于完全成本法和变动成本法来说不存在绝对的取舍关系,在不同决策环境下都能发挥出各种的作用,只要能把二者科学的结合,灵活的运用,各取利弊,必将对企业的管理决策起极大的作用。


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